张老板名下有多家公司，公司股份主要由张老板及其员工持有。各公司平行运行，无控股关系。经过多年经营，各个公司均取得了不错的业绩。2019年，为了统一协调管理各家公司，整合各家公司资源，打造统一品牌，张老板决定将名下公司进行整合。整合方案是，将张老板名下的A公司作为持股平台，控股其它各家公司。整合手段主要是将各家公司的股权转让给A公司，以达到A公司控股的目的，股权转让价格均采用“平价转让”的方式。股权的出让方均为张老板及其手下高管（以下称“股权转让方”），股权转让款均未实际支付。

上述股权转让均在工商部门进行了变更登记。工商登记变更不久，各股权转让方收到税务部门的通知，要求各方申报及缴纳转让股权的个人所得税，合计达400余万元。接到通知后，张老板大呼意外，如果早知道需要缴纳如此巨额的税款，他根本不会考虑对名下公司进行整合。于是张老板与税务部门沟通，询问将变更的股权再还原给原来股东是不是可以不纳税。税务部门表示，股权转让后再变更回原来的股东，属于再次转让股权，并不免除第一次股权转让的纳税义务。

 个人股权交易长期以来是个人所得税征管的难点。过去因为监管手段有限以及部门间数据割裂等现实情况，导致税收流失比较严重。很多老板因此对股权转让的纳税义务无感，以为只要平价转让就无需缴纳个人所得税。所以我们会看到本案中，张老板随意采用股权转让进行公司整合，而对发生的纳税义务完全没有预料，更不要说提前进行纳税筹划了。

一直以来，个人股权交易不仅是个人所得税征管的难点，更是征管的重点。为进一步加强征管，2014年，《国家税务总局关于发布<股权转让所得个人所得税管理办法（试行）>的公告》（国家税务总局2014年第67号）出台，对股权转让所得个人所得税做出了具体规定。根据该公告，个人转让股权，以股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按“财产转让所得”缴纳个人所得税，税率为20%。同时，根据《个人所得税管理办法》的规定，各级税务机关应积极创造条件，为纳税人开具完税凭证（证明），通过基础信息管理系统打印《中华人民共和国个人所得税完税证明》，为纳税人提供完税依据。各地工商部门对此也有规定，要求转让人提交个税完税证明。

随后各地纷纷出台政策，要求自然人股东股权转让，先行进行纳税申报，然后才能进行股权转让的工商登记变更，即所谓的“先税后转”。2022年11月28日，国家税务总局上海市税务局、上海市市场监督管理局联合发布《关于进一步做好股权变更登记个人所得税完税凭证查验服务工作的通告》（通告2022年第3号）规定“个人转让股权办理股东变更登记的，在向市场监督管理部门办理变更登记前，扣缴义务人、纳税人应依法在被投资企业所在地主管税务机关办理纳税申报。国家税务总局上海市税务局与上海市市场监督管理局实行个人股权转让信息自动交互机制。市场主体登记机关根据税务机关提供的《自然人股东股权变更完税情况表》办理股权变更登记。”本案发生在2019年，发生地为上海。当时上海还未明确“先税后转”的规定，才会发生股权变更后才被要求纳税申报的情形。

2021年，税务总局稽查局在官网发布了“税务总局贯彻《关于进一步深化税收征管改革的意见》”，更是将“高收入群体股权转让”列为当年的八大重点稽查行业或领域。这也是近年来，屡屡爆出自然人股权转让被要求补缴巨额个人所得税的案例，本案就是在此背景下发生的。类似案例笔者近年来处理了多起，近期也仍有此类案子发生，这是促使笔者撰写本文的动因。

 按照税法规定，个人转让股权，以股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按“财产转让所得”缴纳个人所得税。实践中，很多人认为，平价转让股权，转让价格减去股权原值余额为零，就不存在应纳税所得额，自然就不需要缴纳个人所得税了。这个认识是错误的，如果如此简单操作就可以不缴税，只要股权转让双方配合都平价转让，税务局岂不是永远收不到税？就此问题，《国家税务总局关于发布<股权转让所得个人所得税管理办法(试行)>的公告》(税务总局公告2014年第67号，以下称“67号文”)规定，股权转让收入应当按照公平交易原则确定。申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的，视为转让收入明显偏低。对于申报的股权转让收入明显偏低且无正当理由的，主管税务机关可以核定股权转让收入。具体到本案中，税务局就是认为“平价转让”违反公平交易原则，且无正当理由，于是核定股权转让收入，才会产生4000000余元的个人所得税税款。

【律师方案】

  本案中，张老板显然后悔系列股权转让行为，向税务局提出将变更的股权再还原给原来股东，以此来解除纳税义务。根据《国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》（国税函[2005]130号，以下称“130文”）规定，“股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。转让行为结束后，当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，是另一次股权转让行为，对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。”根据上述规定，显然不能解决张老板的问题。

如何才能解决张老板的问题呢？答案仍然在130文里。该文进一步规定，“股权转让合同未履行完毕，因执行仲裁委员会作出的解除股权转让合同及补充协议的裁决、停止执行原股权转让合同，并原价收回已转让股权的，由于其股权转让行为尚未完成、收入未完全实现，随着股权转让关系的解除，股权收益不复存在，根据个人所得税法和征管法的有关规定，以及从行政行为合理性原则出发，纳税人不应缴纳个人所得税。”根据该规定，若股权转让合同未履行完毕，或者股权转让合同被法院、仲裁机构判定解除，股权原价回转的，由于转让行为未完成，收入未完全实现，随着转让关系的解除，转让收益不复存在，因此纳税人无需缴纳税款，已缴税款应予退还。

大家也许注意到了，本案中一些列股权转让均未支付股权转让款，也就是说符合上述规定“股权转让合同未履行完毕”的情形。只要股权转让双方依法取得司法机关解除股权转让合同的裁决、判决，即可以不缴纳个人所得税。笔者也正是运用该条款，成功办理过多起类似案件，帮助当事人避免了巨额的纳税义务。

【法规检索】

 一、《国家税务总局关于发布<股权转让所得个人所得税管理办法(试行)>的公告》(税务总局公告2014年第67号”)

第十二条 符合下列情形之一，视为股权转让收入明显偏低:

　　（一）申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。其中，被投资企业拥有土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的；

　　（二）申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的；

　　（三）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的；

　　（四）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入的；

　　（五）不具合理性的无偿让渡股权或股份；

　　（六）主管税务机关认定的其他情形。

　　第十三条 符合下列条件之一的股权转让收入明显偏低，视为有正当理由：

　　（一）能出具有效文件，证明被投资企业因国家政策调整，生产经营受到重大影响，导致低价转让股权；

　　（二）继承或将股权转让给其能提供具有法律效力身份关系证明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；

　　（三）相关法律、政府文件或企业章程规定，并有相关资料充分证明转让价格合理且真实的本企业员工持有的不能对外转让股权的内部转让；

（四）股权转让双方能够提供有效证据证明其合理性的其他合理情形。二、《国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》（国税函[2005]130号）

四川省地方税务局：

 你局《关于纳税人收回转让的股权是否退还已纳个人所得税问题的请示》（川地税发〔2004〕126号）收悉。经研究，现批复如下：

  一、根据《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称个人所得税法）及其实施条例和《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称征管法）的有关规定，股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。转让行为结束后，当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，是另一次股权转让行为，对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。

 二、股权转让合同未履行完毕，因执行仲裁委员会作出的解除股权转让合同及补充协议的裁决、停止执行原股权转让合同，并原价收回已转让股权的，由于其股权转让行为尚未完成、收入未完全实现，随着股权转让关系的解除，股权收益不复存在，根据个人所得税法和征管法的有关规定，以及从行政行为合理性原则出发，纳税人不应缴纳个人所得税。

    抄送：各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局。

国家税务总局

二○○五年一月二十八日